Η απόφαση 342/2020 του Αρείου Πάγου έκανε δεκτή την αναίρεση της κατηγορούμενης κατά της 883/2018 απόφασης του Τριμελούς Εφετείου Πλημμελημάτων Θράκης, δυνάμει της οποίας καταδικάστηκε ως Πρόεδρος και Διευθύνουσα Σύμβουλος ΑΕ για φοροδιαφυγή, και συγκεκριμένα για αποδοχή εικονικών φορολογικών στοιχείων κατ’ εξακολούθηση [ά. 66 παρ. 5 του ν. 4174/2013, (Κ.Φ.Δ.) όπως τροποποιήθηκε με το ά. 8 του ν. 4337/2015]. Ο ισχυρισμός της αναιρεσείουσας, ο οποίος σύμφωνα με τον σχετικό λόγο αναίρεσής της αναιτιολόγητα απορρίφθηκε από το δικάσαν Εφετείο και το ζήτημα που απασχόλησε το Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο αφορούσε το αν καθίσταται ανέγκλητη η ως άνω πράξη, εφόσον τα εικονικά φορολογικά στοιχεία χρησιμοποιήθηκαν για τη διάπραξη ή την υποστήριξη κάποιας από τις πράξεις των παρ. 1 - 4 του ά. 66 του ν. 4174/2013, οπότε και θα έπρεπε να τιμωρηθεί μόνο για την τελευταία ως αυτουργός ή συμμέτοχος.
Στην προκείμενη περίπτωση, το ως δευτεροβάθμιο Δικαστήριο δικάσαν Τριμελές Εφετείο Θράκης, στο οποίο είχε παραπεμφθεί μαζί με την αναιρεσείουσα και έτερη κατηγορούμενη, που κηρύχθηκε αθώα, δέχθηκε ότι στα πλαίσια νόμιμου ελέγχου και όπως διαπιστώθηκε με την σχετική έκθεση ελέγχου ΚΒΣ, το περιεχόμενο της οποίας επιβεβαιώθηκε και από τον παρόντα μάρτυρα κατηγορίας, υπάλληλο ΣΔΟΕ, η αναιρεσείουσα, με περισσότερες από μία πράξεις που συνιστούν εξακολούθηση ενός εγκλήματος και ενεργώντας με πρόθεση, αποδέχθηκε εικονικά φορολογικά στοιχεία. Το Δικαστήριο της ουσίας κήρυξε την τότε πρώτη κατηγορούμενη και αναιρεσείουσα, πρόεδρο και διευθύνουσα σύμβουλο της εταιρίας, ένοχη, απορρίπτοντας τον ισχυρισμό της περί ενεργοποίησης της ρήτρας απόλυτης ειδικής επικουρικότητας σύμφωνα με την οποία, η παράβαση της έκδοσης ή λήψης εικονικών φορολογικών στοιχείων του άρθρου 66 παρ. 5 του ΚΦΔ, όπως προστέθηκε με το άρθρο 8 του ν. 4337/2015 (που άρχισε να ισχύει από 17-10-2015), τιμωρείται με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον τριών (3) μηνών, εκτός αν τα φορολογικά στοιχεία χρησιμοποιήθηκαν για τη διάπραξη ή την υποστήριξη κάποιας από τις πράξεις των παραγράφων 1 έως 4, οπότε ο δράστης τιμωρείται μόνο για την τελευταία ως αυτουργός ή συμμέτοχος. Από την παραπάνω διάταξη προκύπτει ότι από 17-10-2015 και εφεξής η πράξη της έκδοσης πλαστών ή εικονικών φορολογικών στοιχείων, καθώς και της αποδοχής εικονικών φορολογικών στοιχείων ή της νόθευσης τέτοιων στοιχείων, έχει γίνει υπό τον ανωτέρω όρο ανέγκλητη. Δηλαδή η σχετική πράξη, εφόσον η υπαίτια χρησιμοποίησε τα εν λόγω φορολογικά στοιχεία για την τέλεση ή υποστήριξη άλλης φορολογικής εγκληματικής πράξης του άρθρου 66 παρ. 1 έως 4 του ν. 4174/2013, δεν είναι πλέον αυτοτελώς κολάσιμη, αλλά συμπληρωματική έναντι των κύριων και ουσιαστικών αδικημάτων φοροδιαφυγής, για τα οποία όπως αποδείχθηκε είχε ήδη ασκηθεί προγενέστερα ποινική δίωξη.
Παρά ταύτα το Δικαστήριο της ουσίας απέρριψε τον ανωτέρω ισχυρισμό με ελλιπή αιτιολογία, καθώς δεν διέλαβε τις νομικές σκέψεις σύμφωνα με τις οποίες ο εν λόγω ισχυρισμός κρίθηκε ως αόριστος και δεν αποδείχθηκε.
Ο Άρειος Πάγος εξετάζοντας τον αναιρετικό ισχυρισμό της αναιρεσείουσας περί έλλειψης νόμιμης (ειδικής και εμπεριστατωμένης) κατά τα άρθρα 93 παρ. 3 Συντ., 139 Κ.Π.Δ., αιτιολογίας, ως προς την απόρριψη του ισχυρισμού της αιτούσας περί ενεργοποίησης της ρήτρας απόλυτης ειδικής επικουρικότητας του ά. 66 παρ. 5 του ΚΦΔ, τον έκανε δεκτό και ορθά προέβη στην αναίρεση της προσβαλλόμενης.
Ειδικότερα, εφόσον ο ισχυρισμός αυτός προτάθηκε και έγινε ειδική επίκληση της αναιρεσείουσας, με την ταυτόχρονη προσκόμιση των απαλλακτικών αποφάσεων, περί άσκησης ποινικών διώξεων σε βάρος της για φοροδιαφυγή στο Εισόδημα και στον Φ.Π.Α., όφειλε το Δικαστήριο της Ουσίας να απαντήσει αιτιολογημένα στον ισχυρισμό αυτόν και να προβεί βέβαια στην απόρριψή του, καθώς η αναιρεσείουσα απηλλάγη αμετακλήτως για τα ανωτέρω, ουσιαστικά αδικήματα φοροδιαφυγής του ά. 66 παρ. 1-4 Κ.Φ.Δ., και μάλιστα λόγω εξόφλησης των οφειλών από φοροδιαφυγή που της είχαν επιβληθεί από τις οικείες εκθέσεις ελέγχου.
Όπως ορθά έχει κριθεί από τη Νομολογία του ΑΠ (843/2020, 244/2020, 130/2017, 37/2017 κ.λπ.), αφενός μεν η ρήτρα επικουρικότητας δεν μπορεί να χρησιμοποιηθεί όταν δεν έχει ασκηθεί ποινική δίωξη για τα ουσιαστικά αδικήματα των παρ. 1-4 του ά. 66, αφετέρου δε, δεν μπορεί επίσης να ενεργοποιηθεί στην περίπτωση που αν και ασκήθηκε ποινική δίωξη, ο κατηγορούμενος απαλλάχθηκε.
Εύλογο είναι επίσης ότι η ρήτρα επικουρικότητας δεν μπορεί να εφαρμόζεται και όταν τα εικονικά φορολογικά στοιχεία έχουν χρησιμοποιηθεί ως προπαρασκευαστικό ή υποστηρικτικό εργαλείο φοροδιαφυγής, αν η οικεία ουσιαστική παράβαση φοροδιαφυγής στο εισόδημα, στον Φ.Π.Α. ή σε άλλον φόρο, δεν υπερβαίνει έστω κατ’ ελάχιστο, τα χρηματικά όρια θεμελίωσης του αξιοποίνου που τίθενται στο άρθρο 66 παρ. 3 ΚΦΔ, ή αν η φοροδιαφυγή συντελείται σε φόρο που δεν προστατεύεται ποινικά από το άρθρο 66 παρ. 1 ΚΦΔ.
